Основы международного корпоративного налогообложения - Владимир Гидирим

Исследуя положения п. 2 ст. 10 налогового соглашения между Канадой и Нидерландами, суд отметил английский термин beneficial owner и французский термин le bénéficiaire effectif, используемые, соответственно, в английском и французском тексте соглашения. В версии соглашения на нидерландском языке для обозначения понятия используется термин uiteindelijk gerechtigde. Ни один из терминов не разъяснен в налоговом соглашении. При этом термин beneficial owner используется в законе о подоходном налоге Канады, однако во франкоязычной версии закона используется иной термин, нежели le bénéficiaire effectif.

Далее суд сослался на Комментарий к МК ОЭСР в нескольких редакциях (с 1977 по 2003 г.) в отношении значения бенефициарного собственника, процитировал п. 2 ст. 3 налогового соглашения, основное правило толкования терминов, не определенных в налоговых соглашениях. Суд отметил: «Когда Канада намеревается применять налог на доходы, то термин, не определенный в налоговом соглашении, должен иметь то значение, которое он имеет в законе [о подоходном налоге], предполагается, что он имеет такое значение в законе. <…> Концепция „бенефициарной собственности“ и „бенефициарного собственника“ не признается в гражданском праве Квебека или других странах – членах ОЭСР, применяющих гражданское право», а для унификации правоприменительной практики в Канаде к некоторым отношениям траста приравнивается понятие узуфрукта^[1798]. Применяя п. 2 ст. 3, суд сказал, что «п. 2 ст. 3 налогового соглашения требует определить толкование „бенефициарного собственника“ по внутреннему праву»^[1799].

Интересно также, что Prévost Car Inc. инициировала взаимосогласительную процедуру, чтобы определить значение термина «бенефициарный собственник», однако канадская и нидерландская налоговые службы так и не пришли к единому мнению. Налоговые органы Нидерландов направили канадским коллегам письменное мнение о том, что Prévost Holding B.V. была бенефициарным собственником (uiteindelijk gerechtigde) дивидендов по нидерландским налоговым правилам. Канадские налоговые органы на этом официально прекратили взаимосогласительную процедуру.

При рассмотрении дела в первой инстанции Prévost Car представила авторитетные мнения экспертов, чтобы объяснить значение терминов и понятий в нидерландском и канадском праве (провинция Квебек), а также в МК ОЭСР и в Комментарии к ней. Один из экспертов, Штефан ван Вегель сослался на нидерландское решение по делу Market Maker (Royal Dutch case), согласно которому бенефициарным собственником признается лицо, которое может «свободно распоряжаться полученными дивидендами»^[1800]. Нидерландский эксперт в связи с этим заключил, что Prévost Holding B.V. – бенефициарный собственник дивидендов, поскольку у компании не было юридического или фактического обязательства кому-либо передать доход.

Следующий эксперт, нидерландский профессор финансового и банковского права Рогир Рас в своем заключении подтвердил, что дивидендная политика, утвержденная в акционерном соглашении, ни в какой форме не ограничивает полномочия совета директоров компании, что было бы нетипично в контексте права Нидерландов, однако влияние акционеров на дивидендную политику достаточно распространено. Представитель налоговых органов в ответ на это заявил, что дивидендная политика нидерландского холдинга не отличалась от политики всей корпоративной группы и фактически определялась акционерами – Volvo и Henleys, что вытекало из корпоративных резолюций.

Последним экспертом был швейцарский профессор Даниель Лютни, который долгое время работал в Министерстве финансов Швейцарии, а также был членом швейцарской делегации в ОЭСР, Комитета ОЭСР по налоговым вопросам и рабочей группы № 1 ОЭСР, занимающейся международным двойным налогообложением. Лютни сослался на отчет ОЭСР о кондуитных компаниях 1987 г., в котором признается, что «если основная функция компании-кондуита – владение активами или правами, этого самого по себе недостаточно для квалификации ее как агента или номинального держателя, хотя это может означать, что требуется дальнейшее исследование»^[1801]. Профессор Лютни продолжил: «Не было ожидания того, что холдинговая компания является простым агентом или номинальным держателем для своих акционеров, таким образом, чтобы акционеры были бенефициарными собственниками доходов холдинговой компании. В действительности холдинговая компания – бенефициарный собственник выплаченных ей дивидендов, пока не имеется серьезных доказательств ухода от налогов или злоупотребления налоговым соглашением»^[1802].

Следует сказать несколько слов об аргументах налоговых органов. Их анализ начался с текстового значения термина «бенефициарный собственник» и со ссылки на судебное дело Jodrey Estate в Верховном суде Канады, в котором бенефициарный собственник был определен как «реальный или настоящий собственник… тот, кто может осуществлять окончательные полномочия собственника в отношении имущества»^[1803]. Опираясь на это определение, налоговые органы пришли к выводу, что термин обозначает лицо, которое «осуществляет обычные функции собственника (владение, использование, несение риска, контроль) и потому в конечном итоге получает выгоду от дохода»^[1804].

Далее налоговые органы проанализировали значения терминов во французской и нидерландской версиях налогового соглашения между Канадой и Нидерландами. Так, они сделали важное утверждение о том, что французский термин bénéficiaire effectif означает лицо или группу лиц, которые фактически и полностью обладают выгодами или преимуществами. Более точное соответствие в английском языке – real beneficiary^[1805], а не beneficial owner, поскольку слово beneficiary не должно пониматься в сугубо юридическом смысле. Смысл нидерландского термина uiteindelijk gerechtigde также не вполне соответствовал обычному значению английского термина beneficial owner. Точный перевод звучал бы так: «Тот, кто имеет окончательные правомочия» (he who is ultimately entitled). Ван Вегель в своей книге «The Improper Use of Tax Treaties» (на которую и ссылаются налоговые органы) также пишет, что термин uiteindelijk gerechtigde, возможно, употреблен во всех нидерландских налоговых соглашениях некорректно^[1806]. Тем не менее, поскольку Нидерланды решили все-таки использовать именно такой перевод английского термина beneficial owner, значит, наверное, они имели в виду то его значение, которое делает акцент именно на конечных полномочиях, т. е. коннотацию «финальный», «окончательный». Как и во французском термине, в нидерландском нет ссылки на «владение». Такое понимание нидерландского термина подтверждает, по мнению налоговых органов, и постановление нидерландского Верховного суда по делу Market Maker, где бенефициарный собственник дивидендов определен как тот, кто может «свободно распоряжаться распределением»^[1807].