Настольная книга по внутреннему аудиту. Риски и бизнес-процессы - Олег Крышкин

Данный подход в полной мере может использоваться только внутренними аудиторами, имеющими существенный опыт процессного аудита. В его основе лежит ключевой навык правильного внутреннего аудитора – способность к импровизации. При детальном тестировании с использованием продвинутого подхода в большинстве случаев осуществляется несколько базовых процедур:

1. Выявление недостатков системы внутреннего контроля (отсутствие контрольных процедур или их серьезные дефекты). Данная процедура предваряет детальное тестирование и является частью описания процесса. По результатам описания процесса аудитор должен быть способен определить большую часть так называемых «узких» мест процесса с точки зрения как системы внутреннего контроля, так и структуры и содержания бизнес-процесса.

2. Оценка последствий недостатков системы внутреннего контроля посредством выявления реализовавшихся рисков. Отсутствие или наличие дефекта контроля далеко не всегда означает, что это однозначно ведет к какому-либо существенному негативу для предприятия. Для этого необходимо наличие связи между недостатками и их последствиями. В этой ситуации наличие существенного опыта у внутреннего аудитора значительно экономит ресурсы проекта – опытный аудитор знает, где и что искать. Например, малоопытный аудитор вряд ли увидит связь между отсутствием инвентарных номеров и отсутствием расхождений между данными учета и фактическими данными по результатам инвентаризаций. Однако опытный аудитор знает, что в данном случае высока вероятность формального проведения инвентаризации, так как во многих случаях инвентарный номер – это единственная связь между физическим объектом и данными учета по объекту.

3. Выявление реализовавшихся рисков. Практически всегда обнаруживаются реализовавшиеся риски, которые сложно с ходу соотнести с тем или иным недостатком системы внутреннего контроля или структуры и содержания процесса. Например, большинство тендерных процедур в процессе закупок на предприятиях слабо противодействуют такому явлению, как демпинг. Процедура тендера может быть спроектирована вполне адекватно, и только выявление последствий фактов демпинга (например, требование подрядчика оплатить дополнительные работы в связи с «увеличением объема работ вследствие более сложных геологических условий») может указать на необходимость доработки. Демпингующая компания очень часто провоцирует два ключевых риска – либо неисполнение обязательств полностью или частично, либо запрос на дополнительное финансирование. Однако, даже если аудитор установит факты реализации любого из рисков, он вряд ли с ходу сможет определить, вследствие чего риск реализовался. Выявление реализовавшихся рисков представляет собой обратную связь с точки зрения имеющегося у аудитора представления о процессе на момент проведения детального тестирования. Наличие таких фактов показывает в том числе, что аудитор упустил определенные нюансы при описании процесса.

4. Установление полной цепочки причинно-следственных связей – от недостатка системы внутреннего контроля или процесса к реализовавшемуся риску и наоборот. По сути, в данном случае речь идет о более детальной проработке ситуаций, рассмотренных в п. 2 и 3. Она особенно требуется для формирования максимально адекватных рекомендаций, поскольку довольно часто метод устранения выявленного недостатка не так очевиден, как кажется на первый взгляд. Возвратимся к примеру, описанному выше. Демпинг может осуществляться как осознанно, так и неосознанно. В последнем случае такое нередко происходит по причине недоработки проектной документации (например, занижены объемы работ), если мы ведем речь о строительных проектах. Аудитор с ходу может порекомендовать улучшить качество подготовки проектной документации за счет, например, проведения большего объема предварительных работ или за счет увеличения количества времени на подготовку проектной документации. Однако такое решение может не оказать никакого эффекта на статистику демпинга, например вследствие естественной погрешности предварительных работ или отсутствия возможности выделить дополнительное время на подготовку проектной документации из-за срочности проекта. В подобных случаях необходимо более детальное представление о причинно-следственных связях.

5. Определение оптимального порядка действий для управления анализируемым риском. На этапе детального тестирования аудитор должен получить достаточный объем информации, чтобы сформировать оптимальные рекомендации. При этом целесообразно сопоставлять стоимость внедрения и функционирования контроля со стоимостью последствий реализовавшегося риска с учетом вероятности повторения его реализации. Это означает, что аудитору следует избегать создания контроля ради контроля. Каждая новая контрольная процедура или изменение существующей контрольной процедуры должны создавать положительный экономический эффект. Очень важно, чтобы аудитор разрабатывал рекомендации параллельно с проведением детального тестирования. Таким образом, проще спланировать проведение дополнительных работ, направленных на уточнение рекомендаций. Когда аудитор приступает к написанию финального отчета, проводить дополнительные работы уже поздно.

Исходя из вышесказанного, следует отметить, что в целом продвинутый подход – это тестирование больше в глубину, чем в ширину. Также в отличие от классического подхода здесь намного реже наблюдается линейная последовательность аудиторских процедур. Разумеется, продвинутый подход, так же как и классический, имеет плюсы и минусы.